Báo cáo tổng kết đề tài - Nghiên cứu đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán Báo cáo tài chính tại Việt Nam

đầu tiên. Cho đến nay, sau gần 30 năm hoạt động, cùng với tiến trình hội nhập và phát triển kinh tế của Việt Nam, các công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam đã không ngừng gia tăng về số lượng và nâng cao chất lượng ở tất cả các dịch vụ cung cấp. Kiểm toán BCTC là một hoạt động dịch vụ chiếm tỷ trọng lớn trong tổng doanh thu của các công ty kiểm toán độc lập. Kiểm toán BCTC đưa ra sự đảm bảo hợp lý của kiểm toán viên về tính trung thực, hợp lý, hợp pháp của BCTC, từ đó đảm bảo BCTC không còn chứa các sai sót trọng yếu ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin trên BCTC. Chính vì vậy, chất lượng kiểm toán luôn là mối quan tâm hàng đầu của công ty kiểm toán độc lập, người sử dụng báo cáo tài chính và cả các cơ quan chức năng. Bên cạnh đó, cùng với xu thế hội nhập về dịch vụ kế toán, kiểm toán trong khu vực, quốc tế đặc biệt khi Việt Nam đã chính thức gia nhập WTO, Cộng đồng kinh tế ASEAN (AEC) và xuất phát từ những đòi hỏi thực tiễn quản lý nên yêu cầu phải nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp nói chung và chất lượng dịch vụ kiểm toán BCTC nói riêng của các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam lại càng trở nên cấp thiết hơn. Một yếu tố quan trọng góp phần nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán là đánh giá khoa học và chuẩn xác trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Tuy nhiên, trên thực tế công việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC của các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam hiện vẫn còn nhiều điểm chưa hoàn thiện. Công tác đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán không được các công ty kiểm toán và kiểm toán viên quan tâm đúng mức, nhiều công ty kiểm toán chạy theo lợi nhuận chấp nhận rủi ro cao, bỏ qua các quy trình, chuẩn mực kiểm toán. Điều này dẫn đến chất lượng kiểm toán yếu kém, nhiều công ty kiểm toán bị cảnh báo về kết quả kiểm toán sai lệch qua các lần thanh tra của Bộ Tài chính, Ủy ban chứng khoán Nhà nước. Chính vì vậy, nghiên cứu việc hoàn thiện đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC là một vấn đề cấp bách. Do đó, tác giả đã chọn đề tài “Nghiên cứu đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính tại Việt Nam” làm đề tài nghiên cứu khoa học của mình với các nội dung muốn làm rõ: - Nghiên cứu cơ sở lý luận về đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán, mối quan hệ giữa trọng yếu rủi ro và chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính - Khảo sát và đánh giá thực trạng về đánh giá tính trọng yếu và rủi ro trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính tại Việt Nam - Một số giải pháp nhằm hoàn thiện việc đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính tại Việt Nam. Tổng quan nghiên cứu: Các nghiên cứu về chất lượng kiểm toán và các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán nhận được sự quan tâm hơn cả của các nhà 2 khoa học trong và ngoài nước. Bao gồm các nghiên cứu về quan điểm, các nhân tố về các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC, các nghiên cứu về đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Chất lượng kiểm toán, các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán và cả việc nghiên cứu đánh giá rủi ro và trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính luôn nhận được sự quan tâm nghiên cứu của các nhà khoa học trong và ngoài nước. Tuy nhiên chưa có nhiều nghiên cứu đi sâu vào việc xem xét đánh giá trọng yếu và rủi ro trong kiểm toán BCTC nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán đáp ứng yêu cầu không chỉ của người sử dụng thông tin BCTC mà còn nâng cao uy tín sự cạnh tranh cho các công ty kiểm toán độc lập trong giai đoạn hội nhập hiện nay. Mục tiêu và phạm vi nghiên cứu: Đề tài tập trung nghiên cứu về đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán, trong đó đi sâu vào nghiên cứu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán với việc nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính. Nghiên cứu đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong hoạt động kiểm toán báo cáo tài chính được thực hiện bởi các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam. Trong hệ thống các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam đề tài chỉ nghiên cứu được đại diện một số công ty kiểm toán độc lập tại Hà Nội với quy mô các công ty là 15 công ty trên địa bàn Hà Nội. CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ ĐÁNH GIÁ TÍNH TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG VIỆC NÂNG CAO CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH Trình bày hệ thống lý luận cơ bản về chất lượng kiểm toán BCTC, đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán theo hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế và Việt Nam Chương 1 tác giả cũng đã phân tích chi tiết về đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong mối quan hệ với việc nâng cao chất lượng kiểm toán BCTC. Đưa ra một số mô hình nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán BCTC làm cơ sở nghiên cứu đánh giá thực trạng trong chương 2. CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG VIỆC NÂNG CAO CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI VIỆT NAM Chương 2, đề tài đã tiến hành khảo sát, thu thập thông tin qua hình thức gửi phiếu điều tra tới kiểm toán viên của các công ty kiểm toán trên địa bàn Hà Nội. Với phạm vi của đề tài đã được trình bày ở trên đề tài chỉ khảo sát được 15 công ty kiểm toán độc lập trên địa bàn Hà Nội. Đề tài đã xem xét, đánh giá một số yếu tố sau: Một là, Tìm hiểu thực trạng đánh giá trọng yếu kiểm toán, bao gồm: Việc xây dựng và áp dụng các tiêu chí ước lượng ban đầu về mức trọng yếu; Việc quy định và thực tế thực hiện phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục trên BCTC; Hướng dẫn 3 về các sai sót có thể bỏ qua; Hai là, Tìm hiểu thực trạng đánh giá rủi ro kiểm toán, bao gồm: Thiết lập mức rủi ro kiểm toán mong muốn; quy định và thực tế áp dụng các phương pháp đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát trên toàn bộ BCTC cũng như trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ; quy trình và thực tế thực hiện xác định mức rủi ro phát hiện Ba là, Tìm hiểu mối quan hệ giữa đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong quan hệ với chất lượng cuộc kiểm toán. Bốn là, Tìm hiểu nhân tố tác động đến đánh giá trọng yếu, rủi ro kiểm toán trong các đơn vị khảo sát. CHƯƠNG 3: PHƯƠNG HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN NHẰM NÂNG CAO CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI VIỆT NAM Chương 3, tác giả tập trung làm rõ các nội dung về tính tất yếu hoàn thiện đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính, phương hướng hoàn thiện đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán của kiểm toán báo cáo tài chính tại Việt Nam trên cơ sở đánh giá ưu, nhược điểm trong chương 2 làm cơ sở đưa ra các giải pháp trong chương 3. Đây là nội dung trọng tâm của chương 3. Với các giải pháp cụ thể theo nhóm như sau: - Nhóm giải pháp về nghiệp vụ chuyên môn: Tăng cường sử dụng phương pháp tiếp cận mô hình đánh giá rủi ro kiểm toán theo rủi ro kinh doanh của khách hàng; Hoàn thiện quy trình rủi ro chấp nhận khách hàng; Hoàn thiện đánh giá rủi ro kiểm toán trên số dư tài khoản và loại nghiệp vụ chi tiết cho từng cơ sở dẫn liệu; Hoàn thiện việc đánh giá trọng yếu - Các giải pháp thuộc về tổ chức: Hoàn thiện chất lượng kiểm toán viên; Giải pháp đưa công ty kiểm toán trở thành thành viên của Hãng kiểm toán quốc tế; Hoàn thiện điều kiện phương tiện làm việc; Xây dựng văn hóa doanh nghiệp, thương hiệu và uy tín của công ty kiểm toán Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán có vai trò rất quan trọng đối với công tác lập kế hoạch, thiết kế chương trình kiểm toán một cách hiệu quả, từ đó ảnh hưởng tới chất lượng của cuộc kiểm toán. Đây là phần việc quan trọng và chiếm nhiều thời gian, công sức nhất trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán một cách hợp lý, khoa học sẽ góp phần làm tăng hiệu quả của cuộc kiểm toán, nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán và tạo nên sự phát triển vững mạnh của các công ty kiểm toán trong môi trường cạnh tranh như hiện nay. Đề tài đã hệ thống hóa những vấn đề lý luận chung về đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC. Qua nghiên cứu đã góp phần làm sáng tỏ một số khái niệm và những vấn đề về đánh giá trọng 4 yếu và rủi ro cũng như phân tích được mối quan hệ biện chứng giữa đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán. Bên cạnh đó, nghiên cứu đánh giá thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC do một số công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam tại Hà Nội thực hiện trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán. Thông qua những nghiên cứu khảo sát thực tế, tác giả nhận thấy công tác đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC là rất cần thiết nhưng vẫn chưa được hầu hết các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam coi trọng đúng mức, dẫn tới chất lượng kiểm toán độc lập của Việt Nam chưa cao, cụ thể là còn nhiều sai phạm trong ý kiến kiểm toán của KTV và hậu quả là một số KTV và công ty kiểm toán độc lập Việt Nam đã bị xử phạt hoặc khiển trách bởi Hội nghề nghiệp, Uỷ ban Chứng khoán nhà nước Từ đó, đề tài cũng đã mạnh dạn đề xuất một số giải pháp cụ thể, có tính khả thi nhằm thực hiện các phương hướng đã đề ra nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam. Tuy nhiên do hạn chế về phạm vi nghiên cứu nên đề tài còn có những hạn chế như không nghiên cứu được hết các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam. Nội dung nghiên cứu không thực sự hoàn thiện chẳng hạn như chưa ước lượng được một cách chính xác mức độ ảnh hưởng của đầy đủ yếu tố đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán đến việc nâng cao chất lượng kiểm toán và độ tin cậy của các ước lượng này. Đây sẽ là định hướng nghiên cứu trong tương lai để hoàn thiện hơn nữa việc đánh giá trọng yếu và rủi ro nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán BCTC. PHẦN MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu Kiểm toán độc lập chính thức xuất hiện ở nước ta từ tháng 5 năm 1991 với sự thành lập của 2 công ty kiểm toán độc lập đầu tiên. Cho đến nay, sau gần 30 năm hoạt động, cùng với tiến trình hội nhập và phát triển kinh tế của Việt Nam, các công ty kiểm toán 5 độc lập của Việt Nam đã không ngừng gia tăng về số lượng và nâng cao chất lượng ở tất cả các dịch vụ cung cấp. Kiểm toán BCTC là một hoạt động dịch vụ chiếm tỷ trọng lớn trong tổng doanh thu của các công ty kiểm toán độc lập. Kiểm toán BCTC đưa ra sự đảm bảo hợp lý của kiểm toán viên về tính trung thực, hợp lý, hợp pháp của BCTC, từ đó đảm bảo BCTC không còn chứa các sai sót trọng yếu ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin trên BCTC. Chính vì vậy, chất lượng kiểm toán luôn là mối quan tâm hàng đầu của công ty kiểm toán độc lập, người sử dụng báo cáo tài chính và cả các cơ quan chức năng. Bên cạnh đó, cùng với xu thế hội nhập về dịch vụ kế toán, kiểm toán trong khu vực, quốc tế đặc biệt khi Việt Nam đã chính thức gia nhập WTO, Cộng đồng kinh tế ASEAN (AEC) và xuất phát từ những đòi hỏi thực tiễn quản lý nên yêu cầu phải nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp nói chung và chất lượng dịch vụ kiểm toán BCTC nói riêng của các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam lại càng trở nên cấp thiết hơn. Một yếu tố quan trọng góp phần nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán là đánh giá khoa học và chuẩn xác trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Tuy nhiên, trên thực tế công việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC của các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam hiện vẫn còn nhiều điểm chưa hoàn thiện. Công tác đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán không được các công ty kiểm toán và kiểm toán viên quan tâm đúng mức, nhiều công ty kiểm toán chạy theo lợi nhuận chấp nhận rủi ro cao, bỏ qua các quy trình, chuẩn mực kiểm toán. Điều này dẫn đến chất lượng kiểm toán yếu kém, nhiều công ty kiểm toán bị cảnh báo về kết quả kiểm toán sai lệch qua các lần thanh tra của Bộ Tài chính, Ủy ban chứng khoán Nhà nước. Chính vì vậy, nghiên cứu việc hoàn thiện đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC là một vấn đề cấp bách. Do đó, tác giả đã chọn đề tài “Nghiên cứu đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính tại Việt Nam” làm đề tài nghiên cứu khoa học của mình với các nội dung muốn làm rõ: - Nghiên cứu cơ sở lý luận về đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán, mối quan hệ giữa trọng yếu rủi ro và chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính - Khảo sát và đánh giá thực trạng về đánh giá tính trọng yếu và rủi ro trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính tại Việt Nam - Một số giải pháp nhằm hoàn thiện việc đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính tại Việt Nam. 2. Tổng quan một số nghiên cứu có liên quan Kiểm toán đóng vai trò quan trọng trong việc làm lành mạnh nền tài chính và đảm bảo độ tin cậy của hệ thống thông tin kinh tế tài chính. Chính vì vậy, chất lượng kiểm toán (CLKT) luôn là mối quan tâm hàng đầu của doanh nghiệp kiểm toán, người sử dụng báo cáo tài chính và các cơ quan chức năng. Khác với các sản phẩm, dịch vụ của các hoạt động khác, chất lượng kiểm toán không dễ dàng quan sát hay kiểm tra, 6 đánh giá. Trong thực tế, thường có một khoảng cách nhất định về quan điểm hay mức độ thỏa mãn giữa cơ quan quản lý, người sử dụng và KTV đối với CLKT; Epstein & Geiger (1994) đã thực hiện khảo sát những người sử dụng BCTC, kết quả cho thấy 70% các nhà đầu tư tin rằng cuộc kiểm toán phải cung cấp bảo đảm tuyệt đối rằng không có sai sót trọng yếu hoặc gian lận trong BCTC. Trong khi đó, KTV có thể suy nghĩ về CLKT theo chiều hướng hạn chế tối đa sự không hài lòng của khách hàng, giảm rủi ro kinh doanh nhằm tránh kiện tụng, hạn chế thiệt hại đến danh tiếng của DNKT (Wooten, 2003). Các nghiên cứu về chất lượng kiểm toán và các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán nhận được sự quan tâm hơn cả của các nhà khoa học trong và ngoài nước. Các nghiên cứu về quan điểm chất lượng kiểm toán Có nhiều quan điểm khác nhau về chất lượng kiểm toán. Tuy nhiên, các nhà nghiên cứu trên thế giới về chất lượng kiểm toán chủ yếu tập trung vào 3 quan điểm: Quan điểm chất lượng kiểm toán là mức độ đảm bảo khả năng phát hiện và báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC; Quan điểm chất lượng kiểm toán là mức độ tuân thủ chuẩn mực kiểm toán (CMKiT) và Quan điểm kết hợp giữa mức độ tuân thủ chuẩn mực và mức độ đảm bảo về khả năng phát hiện và báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC. - Quan điểm chất lượng kiểm toán là khả năng phát hiện và báo cáo các sai sót trọng yếu trên BCTC: Đây được coi là quan điểm phổ biến từ thập niên 80. Quan điểm này là của DeAngelo (1981). Theo quan điểm này, một cuộc kiểm toán có chất lượng khi KTV cam kết đảm bảo về khả năng phát hiện và báo cáo các sai sót trọng yếu trong các BCTC. Nói cách khác, vì mục tiêu của một cuộc kiểm toán để đảm bảo tính chính xác của BCTC, chất lượng kiểm toán là xác suất mà BCTC không chứa đựng sai sót trọng yếu, nghĩa là độ tin cậy của việc kiểm toán BCTC phản ánh chất lượng kiểm toán. Quan điểm này dường như có sự đồng nhất giữa chất lượng kiểm toán với chất lượng BCTC. Nhiều nhà nghiên cứu về kiểm toán cũng có cùng quan điểm này như: Titman & Trueman (1986): “Mức độ chính xác của thông tin cung cấp cho Nhà đầu tư”; Palmrose (1988): “Khả năng KTV không phát hiện và báo cáo sai sót”; Beatty (1989): “Tính trung thực của thông tin tài chính được trình bày trên BCTC sau khi được kiểm toán”; Knechel (2009): “Chất lượng kiểm toán là đạt được mức độ đảm bảo”; Defond & Zhang (2014): “Cung cấp chất lượng kiểm toán cao đảm bảo BCTC chất lượng cao”. - Quan điểm chất lượng kiểm toán là tuân thủ chuẩn mực kiểm toán: Theo quan điểm này, các nhà nghiên cứu đã hướng trọng tâm nghiên cứu sang việc đánh giá CLKT bằng cách so sánh mức độ thực hiện công việc kiểm toán so với các CMKiT. Đó là các nghiên cứu của Copley & Doucet (1993), McConnell & Banks (1998), Aldhizer & cộng sự (1995), Krishnan & Schauer (2001). Các nghiên cứu chỉ ra 7 rằng KTV thực hiện công việc với chất lượng cao nếu họ tuân thủ hoàn toàn các CMKiT trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán. Các chuẩn mực kiểm toán hướng dẫn bao gồm cả việc tổ chức, thực hiện nghiệp vụ, phương pháp, lưu trữ hồ sơ. - Quan điểm kết hợp: Khuynh hướng kết hợp việc xem xét chất lượng kiểm toán theo mức độ tuân thủ chuẩn mực và khả năng KTV phát hiện sai sót và báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC đã được một số nhà nghiên cứu như Skinner & Srinivasan (2012), Tritschler (2013). Quan điểm xem xét chất lượng kiểm toán qua sự kết hợp giữa mức độ tuân thủ CMKiT và khả năng phát hiện, báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC cũng đã được Cơ quan Kiểm toán Nhà nước Hoa Kỳ (GAO) xem xét và áp dụng trong lĩnh vực kiểm toán của mình. Như vậy có thể thấy dù đứng trên quan điểm nào đi chăng nữa thì chất lượng kiểm toán phụ thuộc rất nhiều vào khả năng phát hiện sai sót và báo cáo sai sót trọng yếu trên BCTC. Chính vì vậy mà việc xác định thế nào là trọng yếu, xác định nó thế nào là vô cùng quan trọng đối với mỗi cuộc kiểm toán. Nó là cơ sở tiền đề để thực hiện các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện ra sai sót trọng yếu. Đó cũng là một trong các nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán BCTC. Các nghiên cứu về nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán Bên cạnh các nghiên cứu về chất lượng kiểm toán, các nhà nghiên cứu còn đặc biệt chú ý đến việc nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính. Nhiều nghiên cứu điển hình khác ở nước ngoài về các nhân tố ảnh hưởng tới chất lượng kiểm toán được thực hiện bởi Mock & Samet (1982); Schroeder và cộng sự (1986); Sutton & Lampe (1990); Carcello và cộng sự (1992), Aldhizer và cộng sự (1995); Davis (1995); Behn và cộng sự (1997); Sucher và cộng sự (1998); Behn và cộng sự (1999); Pandit (1999); Chen và cộng sự (2001); Francis, 2004; Augus Duff, (2004); Kym Boon (2007), Kym Boon và cộng sự (2008). Các nghiên cứu đều đã chỉ ra các nhân tố riêng rẽ hoặc từng nhóm nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán. Sẽ có nhiều nhân tố và mức độ quan trọng của các nhân tố tới chất lượng kiểm toán có thể khác nhau, tùy thuộc vào nhận thức của đối tượng mà nhà nghiên cứu thực hiện điều tra, khảo sát, cũng như địa điểm và bối cảnh thời gian của nghiên cứu. Nghiên cứu về chất lượng kiểm toán, có nhiều nguyên nhân trong đó có nguyên nhân là do công tác đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán không được quan tâm đúng mức, nhiều công ty kiểm toán chạy theo lợi nhuận chấp nhận rủi ro cao, bỏ qua các quy trình, chuẩn mực kiểm toán đã nhận được sự quan tâm của nhiều nhà khoa học trên thế giới cũng như trong nước. - Nhà nghiên cứu Lau Tze Yiu, Peter tại đại học Hongkong (1997) về “Phân tích tác động của rủi ro, trọng yếu và cấu trúc đối với việc lựa chọn bằng chứng kiểm toán”. Nghiên cứu đã chỉ rõ các vấn đề cơ bản về rủi ro kiểm toán, trọng yếu kiểm toán, mối 8 quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro trong việc nâng cao chất lượng bằng chứng kiểm toán. - Nghiên cứu của Vincent E. Owhoso tại Đại học Florida (1998) về “Giảm rủi ro kiểm toán thông qua hoạt động kiểm soát kiểm toán”. Đề tài là khái quát được các rủi ro có thể xảy ra trong quy trình kiểm toán BCTC làm ảnh hưởng đến chất lượng hoạt động kiểm toán. Qua đó nghiên cứu đã đề xuất được nhiều giải pháp nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán. - Nghiên cứu của Thomas M.Kozloski tại Đại học Drexel (2002) “Đánh giá rủi ro sai sót của KTV: Tác động của sự tương tự và kinh nghiệm rủi ro từ các đánh giá trước”. Đề tài đã hệ thống hoá và khái quát các vấn đề về rủi ro kiểm toán; đưa ra và giải quyết thành công một vấn đề cụ thể là ảnh hưởng của sự tương tự và kinh nghiệm rủi ro từ các lần đánh giá trước bằng phương pháp xây dựng mô hình phân tích ảnh hưởng và thực nghiệm trên các cuộc kiểm toán (Pilot Test). Bên cạnh đó, đối với đề tài nghiên cứu về trọng yếu rủi ro kiểm toán và chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính cũng như sự tác động qua lại giữa chúng cũng được nghiên cứu đầy đủ và có hệ thống về mặt lý luận trong các giáo trình kiểm toán trên thế giới như Auditing của Alvin A.Arens và James K. Lpebbecke; Auditing: A Risk Analysis Approach; Auditing - A Systematic Approach của McGraw-Hill. - Nghiên cứu “audit materiality” của Dolphy D’Souza – The chartered accountant (2011) đã chỉ ra kinh nghiệm xác định tính trọng yếu của Hiệp hội kế toán viên công chứng Ấn Độ. Đề tài đã chỉ rõ quan điểm về tính trọng yếu là một khái niệm cơ bản và quan trọng trong lĩnh vực kế toán và kiểm toán. Đồng thời đề tài đã phân tích rõ mối quan hệ và chỉ rõ các nhân tố tác động đến tính trọng yếu là các yêu cầu bắt buộc của Hiệp hội kế toán viên công chứng Ấn độ (ICAI) cũng như các quy định của các cơ quan chuyên môn. Nghiên cứu cũng đưa ra một vài kinh nghiệm của Ấn độ trong việc xác định tính trọng yếu như so sánh phần trăm, dựa vào tầm quan trọng tương đối của khoản mục, dựa vào số liệu của năm trước - Theo báo cáo về thiết lập quan điểm về tính trọng yếu trong hoạt động kiểm toán của kiểm toán Nhà nước Trung Quốc (2011) chỉ ra rằng khi xem xét tính trọng yếu phải dựa vào 2 yếu tố cả định tính và định lượng. Mô hình định lượng có thể sử dụng như mô hình “ngón tay cái” trong đó lấy cơ số là doanh thu, chi phí hoặc tài sản nhân với tỷ lệ phần trăm để xác định ngưỡng trọng yếu. Các nhân tố định tính thường được tập trung xem xét nhiều hơn khi xác định tính trọng yếu của kiểm toán Nhà nước tại Trung Quốc. Các nhóm nhân tố định tính thường bao gồm: Độ nhạy cảm chính trị, sự quan tâm của công chúng, hiệu quả của kiểm soát nội bộ, loại hình quỹ, kinh nghiệm hoặc tiêu chuẩn. Thực tế khi kiểm toán của KTNN tại Trung Quốc đã cho thấy tính khả thi của các nhân tố kể trên. Đó có thể là nguồn tài liệu tham khảo cho kiểm toán Nhà nước các quốc gia trong việc đánh giá tính trọng yếu tuy nhiên việc xem xét và nghiên 9 cứu thực hiện còn phải tùy thuộc vào từng quốc gia. - Nghiên cứu “Audit and Assurance services – An integrated approach” của Alvin. Aren và cộng sự (2014) đã chỉ ra về cơ bản quy trình xác định mức trọng yếu tổng thể BCTC gồm 5 bước. Bước 1: Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu tổng thể BCTC (xác định PM), Bước 2: Phân bổ mức ước lượng ban đầu cho các khoản mục (TE), Bước 3: Ước tính tổng số sai lệch cho từng khoản mục, Bước 4: Ước tính sai lệch của tổng thể BCTC, Bước 5: So sánh sai số tổng hợp ước tính ban đầu về mức trọng yếu. Trong nước Việt Nam đã chính thức gia nhập WTO, Cộng đồng kinh tế ASEAN (AEC) với các cam kết về hội nhập đặc biệt là trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán. Trong xu thế toàn cầu hóa, chất lượng sản phẩm hàng hóa dịch vụ, năng lực cạnh tranh ngày càng có vai trò quan trọng trong quá trình cạnh tranh trên thị trường. Do vậy, sự thành công của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam phụ thuộc rất nhiều vào chất lượng kiểm toán để tăng cường khả năng cạnh tranh trên thị trường. Nghiên cứu về chất lượng kiểm toán đặc biệt là dịch vụ kiểm toán báo cáo tài chính được nhiều nhà khoa học quan tâm nghiên cứu từ nhiều năm nay. - Công trình nghiên cứu: “Các giải pháp nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động KTĐL ở Việt Nam” - Đặng Đức Sơn & cộng sự (2011). Nghiên cứu đã chỉ rõ 4 nhân tố chính tác động đến chất lượng kiểm toán của các DNKT Việt Nam là: mối quan hệ giữa DNKT và khách hàng; Quá trình đào tạo và nâng cao năng lực của KTV; Chu kỳ kiểm toán; Hiệu lực của quy trình kiểm toán. Qua đó đã đưa ra một số giải pháp nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động của KTĐL ở Việt Nam. - Công trình nghiên cứu: “Xây dựng cơ chế KSCL cho hoạt động KTĐL tại Việt Nam” - Trần Khánh Lâm (2011) - Luận án Tiến sĩ kinh tế - Đại học Kinh tế TP. Hồ Chí Minh và công trình nghiên cứu: “Cơ sở lý luận và thực tiễn của việc thiết lập các quy định về KSCL cho hoạt động kiểm toán Việt Nam” - Trần Thị Giang Tân & cộng sự (2011) - Đề tài nghiên cứu khoa học cấp Bộ - Đại học Kinh tế TP. Hồ Chí MinhTheo Tác giả, các nhân tố tác động đến CLKT, gồm 2 nhóm : Nhóm nhân tố bên trong và Nhóm nhân tố bên ngoài - Công trình nghiên cứu: “Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT BCTC các DNNY trên thị trường chứng khoán Việt Nam” – Bùi Thị Thủy (2013) – Luận án Tiến sĩ kinh tế - Đại học Kinh tế quốc dân Hà Nội. Nghiên cứu cũng chỉ ra 3 nhóm nhân tố: Nhân tố thuộc về nhóm, Nhân tố thuộc nhóm bên ngoài, Nhân tố thuộc về nhóm DNKT - Công trình nghiên cứu: “Các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều kiện hội nhập quốc tế” – Phan Văn Dũng (2015) – Luận án tiến sĩ 10 kinh tế - Đại học Kinh tế TP. Hồ Chí Minh. Nghiên cứu đã chỉ ra 13 nhóm nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán, 12 nhân tố ảnh hưởng đến năng lực cạnh tranh trong đó có nhân tố liên quan đến phương pháp luận kiểm toán và nhân tố về khả năng phát hiện sai sót trọng yếu là hai nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán. - Công trình nghiên cứu “Nghiên cứu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng hoạt động trong các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam” - Đoàn Thanh Nga (2011) - Luận án tiến sĩ - Đại học Kinh tế quốc dân năm. Nghiên cứu đã chỉ rõ khái niệm về chất lượng kiểm toán dựa trên quan điểm được đo lường không chỉ bằng sự thỏa mãn của đơn vị được kiểm toán mà của cả sự tuân thủ chuẩn mực kiểm toán và pháp luật của công ty kiểm toán độc lập. Luận án đã chỉ ra mối quan hệ giữa đánh giá trọng yếu và rủi ro với chất lượng kiểm toán. - Bên cạnh đó còn có hàng loạt các nghiên cứu về trọng yếu rủi ro như Luận văn thạc sỹ “Hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo quyết toán ngân sách nhà nước cấp huyện do Kiểm toán nhà nước thực hiện” - Phạm Tiến Dũng (2007); Luận văn thạc sỹ “Hoàn thiện quy trình đánh giá rủi ro và trọng yếu trong kiểm toán BCTC của các công ty cao su do Công ty Kiểm toán AASC thực hiện” - Phạm Xuân Thọ (2008); Luận văn thạc sỹ “Hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp công ích quốc phòng do Kiểm toán nhà nước thực hiện” của Trương Hải Yến. Các nghiên cứu đều đã hệ thống hóa được lý luận về trọng yếu rủi ro tại thời điểm đó đồng thời đánh giá trọng yếu rủi ro trong kiểm toán BCTC tại một số công ty kiểm toán hoặc do kiểm toán nhà nước thực hiện để từ đó đưa ra một số giải pháp hoàn thiện trong các trường hợp kiểm toán cụ thể đó. Như vậy có thể thấy được rằng chất lượng kiểm toán, các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán và cả việc nghiên cứu đánh giá rủi ro và trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính luôn nhận được sự quan tâm nghiên cứu của các nhà khoa học trong và ngoài nước. Tuy nhiên chưa có nhiều nghiên cứu đi sâu vào việc xem xét đánh giá trọng yếu và rủi ro trong kiểm toán BCTC nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán đáp ứng yêu cầu không chỉ của người sử dụng thông tin BCTC mà còn nâng cao uy tín sự cạnh tranh cho các công ty kiểm toán độc lập trong giai đoạn hội nhập hiện nay. 3. Mục tiêu và ý nghĩa của đề tài nghiên cứu Xuất phát từ những đòi hỏi trong thực tiễn quản lý đặc biệt trong giai đoạn Việt Nam hội nhập sâu và rộng trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán khu vực và quốc tế đặt ra yêu cầu cấp thiết phải hoàn thiện chất lượng dịch vụ kiểm toán. Một trong những yếu tố góp phần nâng cao chất lượng đó là đánh giá khoa học và chuẩn xác trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Vì vậy nghiên cứu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán là vấn đề cấp bách đặt ra. 11 - Ngoài mục đích nghiên cứu ứng dụng thực tiễn, việc nghiên cứu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán và vận dụng trên thực tiễn trọng yếu và rủi ro trong hoạt động kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán còn là tài liệu học thuật phục vụ cho công tác giảng dạy và học tập, nghiên cứu cho sinh viên kế toán, kiểm toán trong các học phần kiểm toán. - Đề tài được triển khai nghiên cứu sẽ giúp tác giả tăng cường năng lực chuyên môn, khả năng nghiên cứu khoa học. Để đạt được các mục tiêu nghiên cứu trên, các câu hỏi nghiên cứu sẽ được đặt ra để giải quyết trong nghiên cứu là: 1. Khung cơ sở lý luận về đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán BCTC hiện nay (cách hiểu, cách đánh giá, mối quan hệ của trọng yếu, rủi ro và chất lượng kiểm toán?) 2. Thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam hiện nay? 3. Đánh giá trọng yếu rủi ro kiểm toán có tác động đến chất lượng kiểm toán BCTC không? 4. Các nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong quan hệ với việc nâng cao chất lượng kiểm toán BCTC. 4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu: Đề tài tập trung nghiên cứu về đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán, trong đó đi sâu vào nghiên cứu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán với việc nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính. Phạm vi nghiên cứu: Nghiên cứu đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong hoạt động kiểm toán báo cáo tài chính được thực hiện bởi các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam. Trong hệ thống các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam đề tài chỉ nghiên cứu được đại diện một số công ty kiểm toán độc lập tại Hà Nội với quy mô các công ty là 15 công ty trên địa bàn Hà Nội. 5. Phương pháp nghiên cứu Cách tiếp cận các mẫu khảo sát - Tiếp cận hệ thống: Cách tiếp cận hệ thống được sử dụng để nghiên cứu lý luận về đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán, mối quan hệ của nó với chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính. Cách t... của các thông tin trên BCTC để đưa ra ý kiến, kết luận kiểm toán về BCTC được kiểm toán cho phù hợp, góp phần nâng cao chất lượng kiểm toán. Như vậy, quá trình vận dụng và đánh giá trọng yếu được thực hiện trong suốt cuộc kiểm toán. Trước hết là quy trình ước lượng mức trọng yếu, ước lượng mức sai sót của các khoản mục, sai sót trên toàn bộ BCTC, so sánh mức sai sót tổng hợp với mức trọng yếu ước tính ban đầu. Tuy nhiên, theo quan điểm cũ áp dụng trước năm 2014 (tức là trước khi ban hành thông tư 214/2012/TT-BTC có hiệu lực 1/1/2014), quá trình đánh giá trọng yếu quy định chi tiết gồm 5 bước công việc chính bao gồm cả việc phân bổ mức trọng yếu ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục và có thể khái quát qua sơ đồ dưới đây. Quan điểm phân bổ mức ước lượng ban đầu về trọng yếu không còn được quy định cụ thể trong chuẩn mực kiểm toán mới. 23 Sơ đồ 1.2. Các bước trong quy trình đánh giá trọng yếu Ước lượng ban đầu về trọng yếu Phân bổ mức ước lượng ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục Ước tính tổng số sai sót cho từng khoản mục Ước tính sai số kết hợp của toàn bộ BCTC So sánh sai số tổng hợp ước tính với mức ước lượng ban đầu (hoặc đã điều chỉnh) về trọng yếu (Tổng hợp từ một số nghiên cứu như Alvin.Aren) * Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu Mức ước lượng ban đầu về trọng yếu là lượng sai lệch tối đa của BCTC nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng thông tin tài chính. Nói cách khác, đó chính là những sai sót có thể chấp nhận được đối với toàn bộ BCTC. Mức ước lượng ban đầu về trọng yếu không cố định mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán nếu mức ước lượng ban đầu được đánh giá là quá cao hoặc quá thấp hoặc một trong các nhân tố dùng để xác định mức ước lượng ban đầu về trọng yếu bị thay đổi. Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 320, KTV phải sửa đổi mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính và mức trọng yếu hoặc các mức trọng yếu cho các nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh trong trường hợp kiểm toán viên có thêm thông tin trong quá trình kiểm toán mà có thể dẫn đến việc thay đổi mức trọng yếu hoặc các mức trọng yếu so với mức xác định trước đó. Nếu KTV kết luận rằng việc áp dụng một mức trọng yếu thấp hơn mức trọng yếu đã xác định trước đó đối với tổng thể báo cáo tài chính và mức trọng yếu hoặc các mức trọng yếu cho các nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh là phù hợp thì kiểm toán viên phải xác định xem có cần phải sửa đổi lại mức trọng yếu thực hiện, và xem nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán tiếp theo có còn phù hợp hay không. Theo nghiên cứu của nhiều học giả trên thế giới cũng như các hướng dẫn kiểm toán của từng hãng kiểm toán liên quan đến việc xác định mức ước lượng ban đầu về 24 trọng yếu, chúng ta có nhiều cách để ước lượng mức trọng yếu này. Các nghiên cứu đã đưa ra 10 phương pháp để xác định mức ước lượng ban đầu về trọng yếu và được gọi là “nguyên tắc ngón tay cái” (rules of thumb). Tổng hợp lại 10 phương pháp mức ước lượng ban đầu về mức trọng yếu theo nguyên tắc ngón tay cái của tất cả các học giả như sau: STT Tác giả Mức ước lượng ban đầu về trọng yếu 1 Leslie 5% Tổng lợi nhuận trước thuế 2 Leslie 0.5% Tổng tài sản 3 Leslie 1% Tổng vốn chủ sở hữu 4 Leslie 0.5% Tổng doanh thu 5 CICA Tính dựa theo chỉ tiêu Lợi nhuận gộp 6 Leslie Tính theo số trung bình cộng của 5 phương pháp trên 7 Peat Marwick International 8 Warren và Elliott 0.038657x (Doanh thu)0.86723 9 Warren và Elliott 0.146924 x (Lợi nhuận trước thuế)0.942554 10 Warren và Elliott 0.271762 x (Lợi nhuận thuần)0.894640 Bảng 1.1. Bảng tóm tắt 10 “nguyên tắc ngón tay cái” xác định mức ước lượng ban đầu về trọng yếu Theo nghiên cứu của Leslie, để xác định mức ước lượng ban đầu về trọng yếu, tác giả đã chỉ ra trong nghiên cứu của mình là dựa vào lợi nhuận thuần nhưng mức ước lượng ban đầu về trọng yếu sẽ được tính bằng 5% tổng lợi nhuận trước thuế. Đây là nguyên tắc đầu tiên trong 10 “nguyên tắc ngón tay cái”. Ngoài ra, Leslie cũng đưa ra 3 nguyên tắc khác trong 10 “nguyên tắc ngón tay cái” dựa vào 3 chỉ tiêu khác trên BCTC là tổng tài sản, tổng vốn chủ sở hữu, tổng doanh thu. Theo đó, mức ước lượng ban đầu về trọng yếu sẽ được tính bằng: 0,5% tổng tài sản; hoặc 1% tổng vốn chủ sở hữu; hoặc 0,5% tổng doanh thu. Trong nghiên cứu của mình, Leslie cũng nhấn mạnh rằng, trước đó Hiệp hội Kế toán viên công chứng Canada (CICA) đã đưa ra một phương pháp xác định mức ước lượng ban đầu về trọng yếu dựa trên chỉ tiêu lợi nhuận gộp và nó là nguyên tắc thứ 5 trong 10 “nguyên tắc ngón tay cái”. Khi lựa chọn tiêu thức lợi nhuận gộp, CICA cũng chỉ ra cụ thể khi xác định mức ước lượng ban đầu về trọng yếu cần tuân thủ theo hướng dẫn đối với các trường hợp cụ thể tùy thuộc vào giá trị của chỉ tiêu lợi nhuận gộp như sau: Lợi nhuận gộp Mức trọng yếu 25 Nhỏ hơn 20.000 USD Từ 2% đến 5% Lợi nhuận gộp Từ 20.000 USD đến 1.000.000 USD Từ 1% đến 2% Lợi nhuận gộp Từ 1.000.000 USD đến 100.000.000 USD Từ 0,5% đến 1% Lợi nhuận gộp Lớn hơn 100.000.000 USD 0,5% Lợi nhuận gộp Bảng 1.2. Bảng xác định tỷ lệ xác định mức ước lượng ban đầu về trọng yếu theo chỉ tiêu lợi nhuận gộp (Theo tổng hợp của tác giả) Trong nghiên cứu của mình, Leslie cũng đã đề xuất nguyên tắc thứ 6 trong 10 “nguyên tắc ngón tay cái”, đó là mức ước lượng ban đầu về trọng yếu sẽ được tính bằng cách lấy trung bình cộng của các mức trọng yếu tính theo cả năm phương pháp nêu trên. Leslie cho rằng việc điều chỉnh này sẽ giúp giảm tác động của các hàm có doanh thu hoặc thu nhập thuần biến động lớn bởi vì chỉ tiêu tài sản và vốn chủ sở hữu thường có xu hướng ổn định theo thời gian. Nguyên tắc xác định mức trọng yếu trong 10 nguyên tắc ngón tay cái còn dược tạo bởi Peat Marwick International và Warren & Elliott. Nhóm tác giả đã lựa chọn dữ liệu của 330 công ty ở Mỹ đại diện cho 25 ngành nghề kinh doanh để khảo sát. Nghiên cứu này đã chỉ ra rằng đối với các doanh nghiệp sản xuất và thương mại thì phương pháp xác định dựa trên doanh thu và thu nhập trước thuế sẽ cho mức ước lượng ban đầu về trọng yếu cao nhất. Trong khi đó, phương pháp sử dụng tổng lợi nhuận và phương pháp “tiêu chuẩn đo lường kiểm toán” đem lại mức ước lượng ban đầu về trọng yếu thấp nhất. Đối với các doanh nghiệp dịch vụ thì phương pháp sử dụng tổng tài sản có xu hướng đem lại mức ước lượng ban đầu về trọng yếu cao nhất. Trên thực tế, để hỗ trợ cho các KTV trong việc đánh giá mức trọng yếu này, các công ty kiểm toán thường dựa vào 10 nguyên tắc này để tự xây dựng những hướng dẫn về việc lựa chọn các chỉ tiêu làm số gốc và tỷ lệ tính trong các trường hợp cụ thể. KTV dựa vào các hướng dẫn này để tính được mức ước lượng ban đầu về trọng yếu. Các chỉ tiêu được lựa chọn để xác định mức ước lượng ban đầu về trọng yếu tương tự như những chỉ tiêu theo hướng dẫn của 10 “nguyên tắc ngón tay cái” như trên. Tổng tài sản, tổng doanh thu, thu nhập thuần trước thuế, tài sản lưu động, tổng vốn dài hạn, nợ ngắn hạn, là những chỉ tiêu thường được KTV sử dụng để làm số gốc trong ước lượng mức trọng yếu. Ưu điểm của việc sử dụng tổng tài sản hoặc tổng doanh thu là những chỉ tiêu này thường ít biến động qua các năm tài chính. Chỉ tiêu thu nhập thuần hoặc bình quân thu nhập của một số năm gần nhất cũng được xem như một thông tin then chốt nhất đối với những người sử dụng BCTC. Tuy nhiên, trong một số trường hợp như doanh nghiệp làm ăn thua lỗ thì việc sử dụng chỉ tiêu này làm số gốc là không có ý nghĩa. Vì thế, việc lựa chọn chỉ tiêu nào làm số gốc còn tuỳ thuộc vào từng khách hàng 26 trong các điều kiện cụ thể và nên là chỉ tiêu có tính ổn định qua các năm. Bên cạnh đó, trong một số trường hợp, có thể sử dụng phối hợp giữa các chỉ tiêu trên để xác lập mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC, ví dụ, mức trọng yếu được tính bằng một tỷ lệ phần trăm trên số lớn hơn giữa tài sản và doanh thu. Tuy nhiên, con số tính toán này sẽ được điều chỉnh tăng lên hoặc giảm xuống tuỳ thuộc vào các nhân tố định tính có liên quan tới cuộc kiểm toán. Chẳng hạn, mức trọng yếu này có thể được điều chỉnh tăng lên do các nhân tố định tính có lợi như: kết quả lần kiểm toán trước (lần kiểm toán trước phát hiện ít các sai sót, không có biểu hiện của hành vi gian lận, không có các hoạt động phi pháp, vi phạm hợp đồng); tình hình tài chính khả quan; doanh nghiệp đang hoạt động trong lĩnh vực ngành nghề kinh doanh thuận lợi và phát triển; Ngược lại, mức trọng yếu này sẽ được điều chỉnh giảm xuống nếu có các nhân tố định tính không thuận lợi như: kết quả lần kiểm toán trước có nhiều sai sót trọng yếu; doanh nghiệp đang gặp khó khăn trong kinh doanh, ngành nghề kinh doanh đang suy thoái, xuất hiện thêm nhiều đối thủ cạnh tranh, môi trường kinh doanh bị thắt chặt; có các dấu hiệu của hành vi gian lận, vi phạm pháp luật, chế độ tài chính kế toán, vi phạm các điều khoản hợp đồng Việc điều chỉnh này sẽ giúp KTV đánh giá chính xác hơn về mức trọng yếu, từ đó điều chỉnh được phạm vi, nội dung kiểm toán nhằm đảm bảo chất lượng ý kiến kiểm toán đưa ra và tiết kiệm được thời gian cũng như chi phí kiểm toán. Sau khi ước lượng về mức trọng yếu tổng thể BCTC, KTV còn phải xác định mức trọng yếu thực hiện và ngưỡng sai sót có thể bỏ qua. Theo VSA 200, mức trọng yếu thực hiện là một mức giá trị hoặc các mức giá trị do kiểm toán viên xác định ở mức thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính nhằm giảm khả năng sai sót tới một mức độ thấp hợp lý để tổng hợp ảnh hưởng của các sai sót không được điều chỉnh và không được phát hiện không vượt quá mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính. Trong một số trường hợp, mức trọng yếu thực hiện có thể hiểu là mức giá trị hoặc các mức giá trị do kiểm toán viên xác định thấp hơn mức hoặc các mức trọng yếu của một nhóm các giao dịch, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh trên báo cáo tài chính. Cũng theo VSA 200, ngưỡng sai sót không đáng kể (hay ngưỡng sai sót có thể bỏ qua) là mức giá trị do kiểm toán viên xác định mà sai sót dưới mức đó được coi là sai sót không đáng kể và tổng hợp các sai sót đó không ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính hoặc thông tin tài chính được kiểm toán. Việc xác định mức trọng yếu thực hiện và ngưỡng sai sót có thể bỏ qua được xác định dựa vào mức trọng yếu ước tính ban đầu theo 1 tỷ lệ cụ thể. Chuẩn mực kiểm toán không hướng dẫn cụ thể tuy nhiên VACPA có hướng dẫn các công ty kiểm toán độc lập trong chương trình kiểm toán mẫu như sau: Bảng 1.3. Bảng hướng dẫn xác định mức trọng yếu của VACPA Chỉ tiêu Kế hoạch Thực tế 27 LNTT/DT/ LNTT/DT/ Tiêu chí được sử dụng để ước Vốn chủ sở Vốn chủ sở tính mức trọng yếu hữu/ tổng tài hữu/ tổng tài sản sản Lý do lựa chọn tiêu chí này để xác định mức trọng yếu Giá trị tiêu chí được lựa chọn (a) Tỷ lệ sử dụng để ước tính mức trọng yếu: Lợi nhuận trước thuế: (b) 5% - 10%, Doanh thu: 0,5% - 3% Tổng tài sản và vốn: 2% Mức trọng yếu tổng thể (c)=(a)*(b) Mức trọng yếu thực hiện (d)=(c)*(50%-75%) Ngưỡng sai sót không đáng kể/ (e)=(d)*4% (tối đa) sai sót có thể bỏ qua (Nguồn chương trình kiểm toán mẫu của VACPA) * Phân bổ ước lượng ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục Sau khi KTV đã có được mức ước lượng ban đầu về trọng yếu cho toàn bộ BCTC, mức ước lượng này cần được phân bổ cho từng khoản mục trên BCTC. Đó cũng chính là sai số có thể chấp nhận được đối với từng khoản mục. Phân bổ ước lượng ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục là cần thiết vì bằng chứng thường được thu thập theo các bộ phận hơn là theo toàn bộ BCTC nói chung. Việc phân bổ này sẽ giúp xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên BCTC không vượt quá mức ước lượng ban đầu về trọng yếu, từ đó đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán. Khi thực hiện phân bổ mức ước lượng về trọng yếu cho các khoản mục trên BCTC, mức ước lượng này có thể được phân bổ hoặc cho các tài khoản trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, hoặc cho các tài khoản trên bảng cân đối kế toán. Tuy nhiên, việc thực hiện kế toán theo nguyên tắc ghi kép nên các nghiệp vụ liên quan đến báo cáo kết quả kinh doanh thì đều có liên quan đến bảng cân đối kế toán nên mức ước lượng ban đầu về trọng yếu thường được phân bổ cho các tài khoản trên bảng cân đối kế toán. Cơ sở để tiến hành phân bổ ước lượng ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục trên BCTC là: bản chất của các khoản mục, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ đối với các khoản mục hoặc kinh nghiệm của KTV về các sai sót của khoản mục. Việc ước lượng ban đầu về mức trọng yếu và phân bổ mức ước lượng này cho các khoản mục được thực hiện là vấn đề phức tạp, phụ thuộc nhiều vào kinh nghiệm và xét đoán nghề nghiệp của KTV. Do đó, các công ty kiểm toán thường phân công các KTV có trình độ 28 chuyên môn cao, nhiều kinh nghiệm để thực hiện công việc này nhằm đảm bảo chất lượng kiểm toán. Việc phân bổ này không phải công ty kiểm toán nào cũng thực hiện cho từng khoản mục. Nó cũng không được quy định trong hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hiện hành như tác giả đã trình bày ở trên. * Ước tính tổng số sai sót trong từng khoản mục Trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTV phải tính toán số sai sót thực tế đối với từng khoản mục, bộ phận của BCTC dựa vào kết quả kiểm toán thông qua các bằng chứng đã thu được. Các sai sót này có thể là các sai sót thu thập được có bằng chứng chắc chắn và được đánh giá là trọng yếu (xét về mặt định lượng và định tính), các sai sót này cần phải được điều chỉnh. Với những sai sót đã được khách hàng chấp nhận điều chỉnh, thì không cần tổng hợp. Ngược lại, với những sai sót mà khách hàng từ chối không điều chỉnh thì khi đó KTV sẽ xem xét để đưa ý kiến thích hợp về BCTC. Nó cũng có thể là các sai sót thu thập được có bằng chứng chắc chắn nhưng với quy mô nhỏ, được đánh giá là không trọng yếu. Các sai sót này chưa cần điều chỉnh nhưng cần được tổng hợp lại, kết hợp thêm việc xem xét sự ảnh hưởng của các sai sót nhỏ được bỏ qua từ kỳ trước đến khoản mục đó trong kỳ này để ước tính ra tổng số sai sót đối với từng khoản mục. Tổng sai sót đối với từng khoản mục được dùng để so sánh với sai sót có thể bỏ qua (chính là mức trọng yếu được phân bổ cho từng khoản mục ở bước trên nếu thực hiện bước phân bổ này), từ đó quyết định khả năng chấp nhận thông tin trên khoản mục đó hoặc phải tiếp tục tiến hành thêm các thủ tục kiểm toán thích hợp để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán cho kết luận kiểm toán nhằm đảm bảo chất lượng kiểm toán. * Ước tính sai số kết hợp của toàn bộ báo cáo tài chính Trên cơ sở ước tính tổng sai sót trong từng khoản mục, KTV tổng hợp các sai sót của các khoản mục trên BCTC. KTV tổng cộng những sai sót chưa được sửa chữa sẽ được dùng để so sánh với ước lượng ban đầu về trọng yếu hoặc ước lượng ban đầu đã được điều chỉnh. * So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu (hoặc đã điều chỉnh) về trọng yếu Đây thực chất là bước so sánh sai số tổng hợp của toàn bộ BCTC (kết quả của bước trên đó) và mức ước lượng ban đầu về trọng yếu của toàn bộ BCTC hoặc ước lượng ban đầu về mức trọng yếu đã được điều chỉnh trong quá trình kiểm toán (kết quả của bước đầu tiên). Như vậy, quá trình đánh giá trọng yếu có hiệu quả hay không đòi hỏi kinh nghiệm, trình độ và khả năng xét đoán nghề nghiệp của KTV. Quá trình đánh giá cần được thực hiện một cách linh hoạt mỗi khi có các thông tin thay đổi từ phía khách hàng để tiết kiệm chi phí kiểm toán nhưng vẫn đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán. 29 1.3.2. Đánh giá rủi ro kiểm toán Theo VSA 315 và VSA 320, phương pháp tiếp cận kiểm toán BCTC là phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro kinh doanh. Theo cách tiếp cận này, đánh giá rủi ro kiểm toán được thực hiện thông qua đánh giá RRKD của khách hàng. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315 có quy định KTV phải thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro để có cơ sở xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu. Thủ tục đánh giá rủi ro là thủ tục kiểm toán được thực hiện để thu thập các hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, trong đó có kiểm soát nội bộ, nhằm xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn ở cấp độ báo cáo tài chính hoặc cấp độ cơ sở dẫn liệu. * Tìm hiểu về đơn vị được kiểm toán trong đó có KSNB Thủ tục đánh giá rủi ro phải bao gồm các bước sau: - Phỏng vấn Ban Giám đốc và các cá nhân khác trong đơn vị mà theo xét đoán của kiểm toán viên có khả năng cung cấp thông tin hỗ trợ cho việc xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn - Thực hiện thủ tục phân tích - Quan sát và điều tra. Trong quá trình thu thập các hiểu biết cần thiết về đơn vị được kiểm toán, KTV có thể áp dụng các thủ tục khác nếu xét thấy thông tin thu thập được sẽ hữu ích cho việc xác định rủi ro có sai sót trọng yếu. Ví dụ về thủ tục khác bao gồm: - Soát xét các thông tin thu được từ các nguồn bên ngoài như tạp chí về thương mại và kinh tế, báo cáo phân tích của các chuyên gia, ngân hàng hoặc các tổ chức xếp hạng; hoặc các tạp chí của cơ quan quản lý ngành và tạp chí tài chính; - Phỏng vấn chuyên gia tư vấn pháp luật và chuyên gia định giá bên ngoài mà đơn vị được kiểm toán đã từng sử dụng. Các nội dung tìm hiểu về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, trong đó có KSNB bao gồm các thông tin sau: - Ngành nghề kinh doanh, các quy định pháp lý và các yếu tố bên ngoài khác, bao gồm cả khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng - Đặc điểm của đơn vị, bao gồm: + Lĩnh vực hoạt động; + Loại hình sở hữu và bộ máy quản trị; + Các hình thức đầu tư mà đơn vị đang và sẽ tham gia, kể cả đầu tư vào các đơn vị có mục đích đặc biệt; + Cơ cấu tổ chức, sản xuất kinh doanh và quản lý và cơ cấu nguồn vốn của đơn vị. Các thông tin này giúp kiểm toán viên hiểu được các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh cần được trình bày trên báo cáo tài chính của đơn vị. 30 - Các chính sách kế toán mà đơn vị lựa chọn áp dụng và lý do thay đổi (nếu có). Kiểm toán viên phải đánh giá các chính sách kế toán mà đơn vị đang áp dụng có phù hợp với lĩnh vực hoạt động kinh doanh của đơn vị, có nhất quán với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính và các chính sách kế toán mà các đơn vị trong cùng lĩnh vực hoạt động đang áp dụng hay không? - Mục tiêu, chiến lược của đơn vị và những rủi ro kinh doanh có liên quan mà có thể dẫn đến rủi ro có sai sót trọng yếu - Việc đo lường và đánh giá kết quả hoạt động của đơn vị. - Kiểm soát nội bộ (KSNB) của đơn vị được kiểm toán: Kiểm toán viên phải tìm hiểu các thông tin về KSNB của đơn vị có liên quan đến cuộc kiểm toán. Trước hết KTV phải tìm hiểu về môi trường kiểm soát của đơn vị để đánh giá về môi trường kiểm soát của đơn vị được kiểm toán. Tiếp đến là tìm hiểu quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị. Nếu đơn vị đã có một quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán viên phải tìm hiểu nội dung và kết quả của quy trình này. Trường hợp kiểm toán viên phát hiện có rủi ro có sai sót trọng yếu mà Ban Giám đốc của đơn vị không phát hiện được, kiểm toán viên phải đánh giá liệu rủi ro này có liên quan đến một rủi ro mà quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị được cho là có khả năng phát hiện nhưng thực tế lại không phát hiện được hay không. Nếu có rủi ro đó, kiểm toán viên phải tìm hiểu lý do quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị không phát hiện được rủi ro đó và đánh giá xem quy trình này có phù hợp với điều kiện của đơn vị hay chưa, hoặc xác định xem có những khiếm khuyết nghiêm trọng trong KSNB liên quan đến quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị hay không. Nếu đơn vị chưa có một quy trình hoặc đã có quy trình nhưng chưa được chuẩn hóa, kiểm toán viên phải trao đổi với Ban Giám đốc đơn vị liệu các rủi ro kinh doanh liên quan tới mục tiêu lập và trình bày báo cáo tài chính đã được phát hiện hay chưa và được xử lý thế nào. Kiểm toán viên phải đánh giá liệu việc không có văn bản quy định quy trình đánh giá rủi ro có phù hợp trong các trường hợp cụ thể hay không hoặc trường hợp không có văn bản quy định có cho thấy khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ của đơn vị hay không? Kiểm toán viên cũng phải tìm hiểu những hoạt động kiểm soát liên quan đến cuộc kiểm toán mà theo xét đoán của kiểm toán viên là cần thiết để có thể đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu và thiết kế các thủ tục kiểm toán tiếp theo đối với rủi ro đã đánh giá. Đối với mỗi cuộc kiểm toán, kiểm toán viên không bắt buộc phải tìm hiểu hết toàn bộ các hoạt động kiểm soát liên quan đến từng nhóm giao dịch, số dư tài khoản, thông tin thuyết minh trên báo cáo tài chính hoặc tới từng cơ sở dẫn liệu có liên quan. Kiểm toán viên phải sử dụng xét đoán chuyên môn để xác định kiểm soát nào, riêng lẻ hay kết hợp với kiểm soát khác, có liên quan tới cuộc kiểm toán. Nội dung và mức độ hiểu biết về các kiểm soát có liên quan. Khi thu thập thông tin về các kiểm soát 31 có liên quan đến cuộc kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá về mặt thiết kế của các kiểm soát và xác định xem các kiểm soát này đã được thực hiện tại đơn vị hay chưa, bằng cách tiến hành thêm một số thủ tục kiểm toán ngoài việc phỏng vấn các nhân viên của đơn vị. Thông qua việc tìm hiểu về đơn vị kiểm toán trong đó có KSNB đơn vị khách hàng, KTV thực hiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu (tức là rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát). * Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu (IRxCR): Trước tiên, KTV xác định rủi ro kinh doanh và đánh giá hoạt động kiểm soát nhằm quản lý rủi ro đó của đơn vị được kiểm toán. Làm được điều này đòi hỏi KTV phải am hiểu lĩnh vực hoạt động kinh doanh, môi trường của khách hàng bao gồm việc tìm hiểu các kiểm soát phù hợp liên quan đến rủi ro. Ngoài các kỹ thuật phân tích cơ bản, KTV có thể sử dụng những kỹ thuật phân tích phức tạp dùng trong quản trị doanh nghiệp như phân tích SWOT, PEST, phân tích chuỗi giá trị, các chỉ số cân bằng để phân tích và xác định rủi ro kinh doanh phục vụ cho công việc kiểm toán. Để làm cơ sở cho việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo, kiểm toán viên phải xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở các cấp độ sau: Cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu của các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh. - Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính là đánh giá những rủi ro có ảnh hưởng lan tỏa đến nhiều khoản mục trên báo cáo tài chính và có ảnh hưởng tiềm tàng đến nhiều cơ sở dẫn liệu. Các rủi ro này có thể không phải là rủi ro có thể phát hiện được với các cơ sở dẫn liệu cụ thể tại các nhóm giao dịch, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh. Các rủi ro này đại diện cho các tình huống có thể làm tăng rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, ví dụ, Ban Giám đốc khống chế kiểm soát nội bộ. Các rủi ro ở cấp độ báo cáo tài chính có thể liên quan đến việc xem xét của kiểm toán viên đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận. Rủi ro ở cấp độ báo cáo tài chính có thể xuất phát từ khiếm khuyết của môi trường kiểm soát (mặc dù các rủi ro này cũng có thể liên quan đến các yếu tố khác, như tình hình kinh tế suy giảm). Ví dụ, sự thiếu năng lực của Ban Giám đốc có thể ảnh hưởng nghiêm trọng đối với báo cáo tài chính, do vậy, kiểm toán viên cần phải có biện pháp xử lý tổng thể đối với rủi ro này. - Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, KTV cần xem xét rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu đối với các nhóm giao dịch, số dư tài khoản, thông tin thuyết minh vì điều này sẽ hỗ trợ trực tiếp cho việc xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán tiếp theo ở cấp độ cơ sở dẫn liệu cần thiết để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp. Khi xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, kiểm toán viên có thể kết luận rằng rủi ro đã xác định có ảnh hưởng lan tỏa hơn đối với tổng thể báo cáo tài chính và ảnh hưởng 32 tiềm tàng đến nhiều cơ sở dẫn liệu. Tại cấp độ cơ sở dẫn liệu, rủi ro có sai sót trọng yếu bao gồm hai bộ phận: rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát là rủi ro của đơn vị được kiểm toán và tồn tại một cách độc lập đối với cuộc kiểm toán báo cáo tài chính. Các chuẩn mực kiểm toán thường không hướng dẫn riêng về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát mà thường hướng dẫn sự đánh giá kết hợp về “rủi ro có sai sót trọng yếu”. Tuy nhiên, kiểm toán viên có thể đánh giá riêng hoặc đánh giá kết hợp cả rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, tùy theo kỹ thuật hoặc phương pháp luận kiểm toán và các phương pháp thực hành kiểm toán mà kiểm toán viên lựa chọn. Việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu có thể được thể hiện bằng các thuật ngữ có tính định lượng như tỷ lệ phần trăm, hoặc các thuật ngữ phi định lượng. Trong mọi trường hợp, sự cần thiết phải thực hiện đánh giá rủi ro một cách thích hợp còn quan trọng hơn so với việc sử dụng phương pháp nào để đánh giá rủi ro. Khi thực hiện quy trình đánh giá rủi ro, KTV phải dựa vào xét đoán chuyên môn để quyết định xem liệu rủi ro đã xác định có phải là rủi ro đáng kể hay không. Khi xét đoán, kiểm toán viên phải loại trừ ảnh hưởng của các kiểm soát đã được xác định liên quan đến rủi ro đó. Rủi ro đáng kể thường liên quan đến các giao dịch bất thường hoặc các vấn đề cần xét đoán. Giao dịch bất thường là các giao dịch có giá trị hoặc đặc điểm bất thường, do đó, phát sinh không thường xuyên. Các vấn đề cần xét đoán có thể bao gồm các ước tính kế toán mà việc xác định giá trị các ước tính đó chứa đựng yếu tố không chắc chắn đáng kể. Các giao dịch thường xuyên, đơn giản được xử lý một cách có hệ thống thường ít phát sinh rủi ro đáng kể. Khi xét đoán xem rủi ro nào được coi là rủi ro đáng kể, kiểm toán viên phải xem xét những nội dung tối thiểu sau: - Rủi ro đó có phải là rủi ro do gian lận hay không; - Rủi ro đó có liên quan tới những thay đổi lớn gần đây trong nền kinh tế, trong lĩnh vực kế toán và các lĩnh vực khác, do đó, cần phải đặc biệt lưu ý hay không; - Mức độ phức tạp của các giao dịch; - Rủi ro đó có gắn liền với các giao dịch quan trọng với các bên liên quan hay không; - Mức độ chủ quan trong việc định lượng thông tin tài chính liên quan tới rủi ro, đặc biệt là những thông tin mà việc định lượng còn yếu tố chưa chắc chắn; - Rủi ro đó có liên quan tới những giao dịch lớn nằm ngoài phạm vi hoạt động kinh doanh bình thường của đơn vị, hoặc có liên quan tới giao dịch có dấu hiệu bất thường hay không . Khi đã xác định có rủi ro đáng kể, kiểm toán viên phải tìm hiểu các kiểm soát của đơn vị, kể cả các hoạt động kiểm soát, có liên quan đến rủi ro đó. Mặc dù rủi ro liên quan đến các vấn đề bất thường hoặc các vấn đề cần xét đoán thường không thuộc phạm vi của các kiểm soát thông thường, Ban Giám đốc vẫn có thể có các biện pháp khác để 33 xử lý những rủi ro đó. Do vậy, KTV cần tìm hiểu xem đơn vị có thiết kế và thực hiện các kiểm soát đối với rủi ro đáng kể phát sinh từ các vấn đề bất thường hoặc vấn đề cần xét đoán hay không, liệu Ban Giám đốc có biện pháp đối với những rủi ro đó hay không và biện pháp như thế nào? Những biện pháp có thể gồm: - Các hoạt động kiểm soát như soát xét các giả định của các cấp quản lý hoặc các chuyên gia; - Ghi chép lại quy trình thực hiện ước tính; - Phê duyệt của Ban quản trị. Trong một số trường hợp, các kiểm soát mà Ban Giám đốc áp dụng đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu đáng kể có thể vẫn không xử lý được các rủi ro này. Đây là một biểu hiện của khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ của đơn vị. Nếu doanh nghiệp từng được kiểm toán bởi các KTV khác, KTV cần tham khảo ý kiến của KTV khác để có thêm thông tin đánh giá rủi ro. Nếu dự định sử dụng thông tin từ kiểm toán trước và cuộc kiểm toán trước thì phải xác định xem có sự thay đổi nào ảnh hưởng liên quan đến cuộc kiểm toán hiện hành. * Xử lý rủi ro: Kiểm toán sẽ thiết kế và thực hiện các biện pháp xử lý tổng thể đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá ở cấp độ BCTC. Đối với sai sót trọng yếu đã được đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, KTV chỉ cần thực hiện thử nghiệm kiểm soát cho các nghiệp vụ thường xuyên hoặc nếu chỉ thực hiện các thử nghiệm cơ bản thì không thể cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp. KTV bắt buộc phải thiết kế và thực hiện các thử nghiệm cơ bản đối với từng nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh trọng yếu. Đặc biệt tăng thử nghiệm cơ bản đối với các nghiệp vụ không thường xuyên, các ước tính kế toán và các đánh giá của nhà quản lý. Đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu có thể thay đổi trong quá trình kiểm toán khi kiểm toán viên thu thập được thêm bằng chứng kiểm toán. Trường hợp các bằng chứng kiểm toán thu thập được từ việc thực hiện thủ tục kiểm toán tiếp theo hoặc các thông tin mới thu thập được không nhất quán với những bằng chứng kiểm toán ban đầu mà kiểm toán viên đã dựa vào đó để đánh giá rủi ro thì kiểm toán viên phải xem xét lại những đánh giá trước đó và từ đó sửa đổi các thủ tục kiểm toán tiếp theo đã đề ra. Việc vận dụng rủi ro trong quy trình kiểm toán, theo VSA 315 ta thấy quá trình xác định đánh giá xử lý rủi ro kiểm toán được thực hiện trong suốt quá trình kiểm toán bao gồm cả giai đoạn lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và giai đoạn kết thúc kiểm toán. - Trong giai đoạn lập kế toán kiểm toán: KTV phải đánh giá ban đầu về mức độ ảnh hưởng của các rủi ...toán, đặc biệt chú trọng vào công tác kiểm soát chất lượng kiểm toán. Tránh trường hợp chạy theo lợi nhuận, lựa chọn khách hàng bất chất mọi rủi ro. Để làm được điều này, theo kiến nghị của VACPA, các công ty kiểm toán vừa và nhỏ cần ổn định về mặt nhân sự, đảm bảo đủ số lượng kiểm toán viên và nhân viên chuyên nghiệp phục vụ cho công tác kiểm toán. Đối với công ty quá nhỏ nên có phương án sáp nhập, hợp nhất từ 2-3 công ty lại thành 1 công ty để tăng cường vị thế cạnh tranh và năng lực hoạt động. 3.3.1.3. Hoàn thiện đánh giá rủi ro kiểm toán trên số dư tài khoản và loại nghiệp vụ chi tiết cho từng cơ sở dẫn liệu * Hoàn thiện đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát: Các công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam chưa thực sự chú trọng đến việc đánh giá rủi ro kiểm toán trên số dư tài khoản và các loại nghiệp vụ chi tiết cho từng cơ sở dẫn liệu. Chính vì vậy, các công ty kiểm toán cần hoàn thiện việc đánh giá rủi ro kiểm toán trên số dư tài khoản và loại nghiệp vụ chi tiết cho từng cơ sở dẫn liệu để làm cơ sở thiết kế chương trình kiểm toán bởi vì chương trình kiểm toán sẽ được thiết kế chi tiết tới từng cơ sở dẫn liệu của các khoản mục hay loại nghiệp vụ. Các cơ sở dẫn liệu mà KTV cần phải quan tâm khi đánh giá về rủi ro kiểm toán trên số dư tài khoản và loại nghiệp vụ bao gồm: - Sự hiện hữu hoặc phát sinh: các tài sản, công nợ và vốn chủ sở hữu có thật và các nghiệp vụ doanh thu, chi phí đã thực sự phát sinh - Quyền và nghĩa vụ: những con số được báo cáo là tài sản của công ty phải đại 80 diện cho quyền về tài sản của công ty và những con số được trình bày là công nợ của công ty thì chúng đại diện như nghĩa vụ đối với công ty; - Tính đầy đủ: tất cả các nghiệp vụ và các khoản mục được trình bày đầy đủ trên BCTC - Đánh giá và chính xác: các tài sản, công nợ, vốn chủ sở hữu, doanh thu và chi phí được tập hợp, cộng dồn và ghi sổ đúng số tiền hợp lý; Đánh giá theo quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành. - Trình bày và công bố: Các khoản mục được phân loại, diễn đạt và công bố phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận). Đánh giá rủi ro tiềm tàng chi tiết cho từng cơ sở dẫn liệu theo cách trên sẽ giảm được sự trùng lặp trong công tác đánh giá rủi ro, thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm toán, góp phần nâng cao hiệu quả công tác kiểm toán. Trên thực tế, một số công ty kiểm toán như Delloite Việt Nam đã thực hiện đánh giá rủi ro tiềm tàng chi tiết cho từng cơ sở dẫn liệu theo phương pháp này và đã đạt được hiệu quả trong các cuộc kiểm toán. Đối với rủi ro kiểm soát, KTV nên lập bảng phân tích rủi ro kiểm soát đối với từng cơ sở dẫn liệu của từng khoản mục trong đó chỉ rõ với từng mục tiêu kiểm soát (tương ứng với các cơ sở dẫn liệu) thì đơn vị đã thiết kế những thủ tục kiểm soát nào và vận hành những thủ tục đó ra sao, từ đó đưa ra đánh giá của KTV về rủi ro kiểm soát cho từng cơ sở dẫn liệu. Bảng này có thể thiết kế theo mẫu sau (mẫu là khoản mục HTK): Cơ sở Hoạt động kiểm soát của đơn vị Ý nghĩa của các hoạt Đánh giá dẫn liệu động kiểm soát của KTV Sự hiện + So sánh đối chiếu giữa sổ cái + Phát hiện các Hiệu quả hữu hoặc với sổ chi tiết hàng tồn kho, giữa nghiệp vụ không có phát sinh sổ chi tiết với các chứng từ gốc thật cũng được ghi sổ. có liên quan. + Thực hiện kiểm kê định kỳ + Phát hiện sự chênh hàng tồn kho và so sánh kết quả lệch có thể do ghi kiểm kê với sổ sách kế toán. khống hàng tồn kho. + Cách ly trách nhiệm giữa người + Tránh tình trạng ghi sổ sách kế toán với người biển thủ hàng tồn kho, quản lý hàng tồn kho. ghi nghiệp vụ khống + cho khớp với sổ sách. Tính đầy + Sử dụng các chứng từ gốc có + Tránh ghi thiếu Hiệu quả đủ đánh số thứ tự trước. hoặc ghi trùng lắp đối + với hàng hoá, sản phẩm lưu kho. 81 Cơ sở Hoạt động kiểm soát của đơn vị Ý nghĩa của các hoạt Đánh giá dẫn liệu động kiểm soát của KTV Thực hiện đánh giá chi tiết rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát cho từng cơ sở dẫn liệu của các khoản mục sẽ giúp KTV có được những kết luận chính xác hơn về rủi ro cho từng khoản mục, đồng thời sẽ giúp KTV thiết kế được các thử nghiệm kiểm toán có hiệu quả hơn theo hướng giảm bớt các thử nghiệm cơ bản đối với các khoản mục có hoạt động kiểm soát tốt nhằm giảm bớt chi phí kiểm toán và nâng cao được chất lượng kiểm toán * Tăng cường sử dụng lưu đồ trong đánh giá rủi ro kiểm soát Tìm hiểu về KSNB và mô tả trên giấy tờ làm việc là một bước công việc cơ bản trong đánh giá về rủi ro kiểm toán được thực hiện bởi kiểm toán viên. Để mô tả KSNB, KTV có thể sử dụng một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp sau tuỳ theo đặc điểm đơn vị được kiểm toán và quy mô kiểm toán: vẽ các Lưu đồ; lập Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ; lập Bảng tường thuật về kiểm soát nội bộ. Bảng câu hỏi về KSNB đưa ra các câu hỏi theo các mục tiêu chi tiết của KSNB đối với từng lĩnh vực kiểm toán. Các câu hỏi được thiết kế dưới dạng trả lời “có” hoặc “không” và các câu trả lời không sẽ cho thấy nhược điểm của kiểm soát nội bộ. Bảng tường thuật về KSNB là sự mô tả bằng văn về cơ cấu kiểm soát nội bộ của khách hàng. Lưu đồ là sự trình bày toàn bộ các quá trình kiểm soát áp dụng cũng như mô tả các chứng từ tài liệu kế toán cùng quá trình vận động và luân chuyển chúng bằng các ký hiệu và biểu đồ. Qua quá trình tìm hiểu về thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC do các công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam thực hiện cho thấy, tìm hiểu và đánh giá KSNB là công việc cũng được KTV tiến hành. Việc mô tả KSNB đã được các KTV thể hiện thông qua việc sử dụng các bảng câu hỏi và bảng tường thuật. Tuy nhiên, việc sử dụng lưu đồ để mô tả KSNB vẫn chưa được quan tâm với tất cả các công ty kiểm toán. Có nhiều nguyên nhân khác nhau dẫn đến tình trạng trên nhưng nguyên nhân cơ bản vẫn là do tâm lý e ngại của KTV vì cho rằng phương pháp này khó nên không muốn thực hiện. Muốn vẽ lưu đồ hiện nay cần phải sử dụng công cụ hỗ trợ là phần mềm. Tuy nhiên sử dụng lưu đồ về kiểm soát nội bộ giúp KTV nhận xét chính xác hơn về các thủ tục kiểm soát áp dụng đối với hoạt động và dễ dàng chỉ ra các thủ tục kiểm soát cần bổ sung. Việc sử dụng lưu đồ trong mô tả về KSNB rất hữu ích, giúp KTV dễ dàng hiểu biết về khách hàng trong năm hiện tại và cho các năm tiếp theo. Cách thức mô tả KSNB qua lưu đồ thường được đánh giá cao hơn vì theo dõi một lưu đồ thường dễ dàng hơn việc đọc một bảng tường thuật nên việc sử dụng lưu đồ trong đánh giá rủi ro kiểm soát là cần thiết. Để tăng hiệu quả của phương pháp này, các công ty nên xây dựng những hướng 82 dẫn cụ thể về cách thức thực hiện, các quy ước và ký hiệu được sử dụng chung thống nhất cho toàn công ty. Do mỗi đối tượng khách hàng thuộc những lĩnh vực khác nhau nên KTV cần áp dụng một cách linh hoạt phương pháp này trong từng khâu cụ thể. - Trước hết, các công ty cần xây dựng một hệ thống ký hiệu chuẩn được sử dụng trong phương pháp vẽ lưu đồ. Viện Chuẩn mực kiểm toán Hoa Kỳ (United States of America Standards Institue) có đưa ra bảng ký hiệu chuẩn sử dụng trong lưu đồ để các công ty kiểm toán có thể tham khảo cung cấp (phụ lục 05). - Sau khi xây dựng hệ thống ký hiệu chuẩn trong lưu đồ, cần hướng dẫn cho KTV các kỹ thuật trong việc vẽ lưu đồ, giải thích và sử dụng lưu đồ trong đánh giá rủi ro. * Thực hiện xem xét đánh giá trọng yếu, rủi ro kiểm toán trong suốt quá trình kiểm toán. Đánh giá của KTV về các loại rủi ro có thể thay đổi trong quá trình thực hiện kiểm toán. Nếu trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTV phát hiện thêm những thông tin mới khác biệt lớn so với ban đầu thì KTV có thể thay đổi kế hoạch kiểm toán cho phù hợp với việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Xác định mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán là quy trình được thực hiện xuyên suốt cuộc kiểm toán, từ khi xem xét việc chấp nhận thư mời kiểm toán của khách hàng cho đến khi ký báo cáo kiểm toán. Hơn nữa, đây là thủ tục phức tạp đòi hỏi trình độ cũng như xét đoán của KTV. Chính vì thế, công việc này thường được thực hiện bởi các KTV cao cấp, có nhiều kinh nghiệm nhằm đảm bảo chất lượng kiểm toán. Phải được soát xét kỹ lưỡng qua các bước. Do đó, công ty kiểm toán cần thực hiện đúng và đủ quy trình đánh giá theo quy định. Đặc biệt cần phải đánh giá xem xét lại trọng yếu và rủi ro trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán cho đến khi kết thúc kiểm toán đưa ra ý kiến kiểm toán. 3.3.1.4. Hoàn thiện việc đánh giá trọng yếu - Hoàn thiện việc ước lượng ban đầu về trọng yếu: Về việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, các công ty kiểm toán cần xem xét phương pháp tính toán trọng yếu sao cho phù hợp với đặc điểm khách hàng. Lựa chọn tiêu thức và tỷ lệ áp dụng cho các chỉ tiêu lựa chọn phụ thuộc phải được xem xét và soát xét thật chặt chẽ. Việt Nam cần có khung tỷ lệ hướng dẫn cụ thể cho việc này qua việc xem xét các hướng dẫn của tổ chức kiểm toán quốc tế và hãng kiểm toán có uy tín trên thế giới. Chỉ tiêu lựa chọn nên là chỉ tiêu ổn định qua các kỳ kế toán. Mặt khác, kết quả tính được mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu sẽ có thể điều chỉnh tăng lên hoặc giảm xuống tùy thuộc vào yếu tố định tính liên quan đến cuộc kiểm toán. Chẳng hạn, mức ước lượng trọng yếu này có thể tăng lên do những yếu tố định tính có lợi như: kết quả kiểm toán lần trước phát hiện ít sai sót, không có biểu hiện gian lận và hiện tại đơn vị được kiểm toán hoạt động kinh doanh thuận lợi, tình hình tài chính khả quan. Ngược lại, mức ước lượng ban đầu về trọng yếu có thể giảm xuống, nếu có các yếu tố định tính không thuận lợi, như kết quả kiểm toán lần trước phát hiện nhiều sai sót, có dấu hiệu biểu hiện gian lận, vi phạm pháp luật và 83 hiện tại đơn vị được kiểm toán đang gặp khó khăn trong hoạt động kinh doanh. Việc điều chỉnh này sẽ giúp cho kiểm toán viên có được mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu tốt hơn, từ đó điều chỉnh được phạm vi, nội dung kiểm toán và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập. Có thể nói rằng, hoàn thiện việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu có ý nghĩa rất lớn đối với quá trình và kết quả kiểm toán báo cáo tài chính do các doanh nghiệp kiểm toán độc lập Việt Nam thực hiện. Nếu mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu chuẩn xác và mức ước lượng này càng thấp, nghĩa là đòi hỏi báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán có độ trung thực cao, thì số lượng bằng chứng kiểm toán cần phải thu thập sẽ nhiều và ngược lại. Việc xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập một cách hợp lý sẽ giúp cho kiểm toán viên có thể đưa ra ý kiến nhận xét phù hợp trên cơ sở tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán nhưng vẫn đảm bảo chất lượng kiểm toán. - Về việc phân bổ ước tính ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục: Việc phân bổ ước tính ban đầu về tính trọng yếu có những công ty thực hiện có những công ty không thực hiện. Việc thực hiện hay không thực hiện phụ thuộc vào quan điểm của từng công ty. Tuy nhiên theo đánh giá ở trên, việc phân bổ của một số công ty chưa thực sự có hiệu quả. Vì vậy, đối với các công ty thực hiện phân bổ mức trọng yếu ban đầu cũng cần phải hoàn thiện bước phân bổ này. Cụ thể các công ty kiểm toán độc lập cần có những hướng dẫn cụ thể và hợp lý trong việc phân bổ ước lượng ban đầu về trọng yếu cho các khoản mục. Cơ sở để KTV thực hiện phân bổ mức trọng yếu này bao gồm: Mức trọng yếu tổng thể được ước lượng cho toàn bộ BCTC; Bản chất, quy mô của các khoản mục; Mức rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đã đánh giá của từng khoản mục; Kinh nghiệm của KTV và chi phí kiểm toán đối với từng khoản mục. Không nên sử dụng một tỷ lệ cố định để tính mức trọng yếu phân bổ cho các khoản mục. - Hoàn thiện việc đánh giá lại mức trọng yếu trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần phải thực sự chú trọng đến công việc này một cách đúng mức. Theo kiến nghị của đoàn kiểm tra khi thực hiện đánh giá kiểm tra chất lượng kiểm toán hàng năm cũng cho thấy các công ty kiểm toán cần có hướng dẫn cụ thể về việc xác định và sử dụng mức trọng yếu trong quá trình kiểm toán. Khi đã xác định mức trọng yếu phải sử dụng để thiết kế thủ tục kiểm tra, xác định cỡ mẫu, đánh giá sai sót. Cần phải chú ý rằng việc xem xét đánh giá trọng yếu phải được xem xét cả ở giai đoạn kết thúc kiểm toán trước khi hình thành ý kiến kiểm toán. 3.3.2. Các giải pháp thuộc về tổ chức 84 Nhân tố thuộc về tổ chức bao gồm nhiều nhân tố như phân tích ở trên. Việc hoàn thiện chất lượng đánh giá trọng yếu rủi ro cần hoàn thiện đồng bộ các nhân tố. Tuy nhiên trong phạm vi đề tài, tác giả mong muốn tập trung vào một số nhân tố điển hình như sau: 3.3.2.1. Hoàn thiện chất lượng kiểm toán viên Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC là một vấn đề quan trọng trong mỗi cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, việc đánh giá này lại rất phức tạp, phụ thuộc nhiều vào xét đoán chủ quan của KTV. Chính vì thế, ngoài những hướng dẫn cụ thể về mặt kỹ thuật kiểm toán, công việc này đòi hỏi phải có một đội ngũ KTV thực hiện có nhiều kinh nghiệm và có trình độ chuyên môn nghiệp vụ cao. Hơn nữa, để có thể hội nhập về dịch vụ kế toán, kiểm toán với các nước trong khu vực và quốc tế như lịch trình hội nhập đã đề ra, chúng ta cần nhanh chóng xây dựng chiến lược đào tạo KTV theo tiêu chuẩn quốc tế nhằm đảm bảo khả năng cạnh tranh về chất lượng dịch vụ trong tương lai. Về phía các trường đào tạo Cần hoàn thiện khung kiến thức đào tạo chuẩn phù hợp với tiêu chuẩn quốc tế. Trong đó, ngoài các môn học trang bị các kiến thức căn bản như: kế toán tài chính, kế toán quản trị, kiểm toán, luật, kinh tế học, toán và thống kê, cần tăng cường trang bị các kiến thức về tin học và ngoại ngữ cho sinh viên. Các trường cần có sự tham gia hợp tác với các trường đại học danh tiếng trên thế giới và tổ chức giảng dạy cho sinh viên bằng tiếng anh, đối với chuyên ngành kiểm toán cũng đã triển khai chương trình đào tạo chất lượng cao cho chuyên ngành kiểm toán. Ngoài ra, cùng với việc đào tạo về kiến thức chuyên môn cho sinh viên, các trường đại học cũng nên chú ý tới việc mở rộng giao lưu với các công ty kiểm toán để sinh viên có điều kiện tiếp cận dần với thực tế nghề nghiệp của mình, học hỏi dần các kinh nghiệm của các KTV, đặc biệt về thực tế đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Về phía các cơ quan chức năng của nhà nước Cần có những chương trình đào tạo, cập nhật kiến thức cho các KTV. Kết hợp với các tổ chức đào tạo nghề nghiệp quốc tế như ACCA, ICAEW, CPA để xây dựng một chương trình đào tạo theo tiêu chuẩn quốc tế. Việc đào tạo này sẽ khắc phục được tình trạng chất lượng KTV không đồng đều giữa các công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam như hiện nay do hệ thống đào tạo ở các công ty còn có sự khác biệt khá lớn và nhanh chóng tạo ra một lực lượng KTV đủ tiêu chuẩn quốc tế. Về phía các công ty kiểm toán độc lập và KTV Cần tăng cường, giao lưu, hợp tác với các hãng kiểm toán lớn trên thế giới. Để làm được điều này, các công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam có thể tham gia với tư cách là thành viên trong các công ty kiểm toán đa quốc gia thuộc nhóm các tập đoàn kiểm toán lớn trên thế giới, hoặc có thể tham gia liên doanh với các công ty kiểm toán nước 85 ngoài. Theo hình thức này, các hãng thành viên sẽ được hỗ trợ về tuyển dụng và đào tạo KTV, hỗ trợ kỹ thuật kiểm toán và tư vấn từ công ty mẹ. Ngoài ra, các công ty cũng cần không ngừng cố gắng để tự hoàn thiện công tác kiểm toán của công ty mình, có chính sách đãi ngộ và tiền lương thoả đáng để thu hút những nhân viên giỏi vào làm việc và khuyến khích các KTV thường xuyên học tập nâng cao trình độ chuyên môn, nghiệp vụ, trình độ ngoại ngữ và tin học. 3.3.2.2. Giải pháp đưa công ty kiểm toán trở thành thành viên của Hãng kiểm toán quốc tế Trở thành thành viên của các hãng kiểm toán quốc tế là việc làm để khẳng định uy tín, chất lượng kiểm toán của công ty đã đạt đến chuẩn quốc tế. Để trở thành thành viên, công ty kiểm toán phải đáp ứng đủ các điều kiện theo yêu cầu của hãng quốc tế về năng lực nhân viên (trình độ chuyên môn, tính chuyên nghiệp...), có cơ cấu tổ chức quản lý và ban lãnh đạo, danh sách khách hàng và khả năng phục vụ khách hàng... ; Ngược lại, lợi ích lớn nhất đem lại từ việc trở thành thành viên hãng kiểm toán quốc tế lớn chính là danh tiếng và công nghệ kiểm toán. Có thể nói đây là một cách làm tắt để sớm xây dựng thương hiệu cho công ty kiểm toán và tiếp cận với các kỹ thuật kiểm toán tiên tiến, từ đó giúp các công ty kiểm toán hoàn thiện tốt hơn kỹ thuật đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán. Ngoài ra, khi tham gia các tổ chức kiểm toán quốc tế đòi hỏi các công ty kiểm toán phải thực hiện đầy đủ và nghiêm ngặt các thủ tục kiểm toán trong mỗi cuộc kiểm toán, kiểm soát chất lượng kiểm toán chặt chẽ hơn nhằm tuân thủ chuẩn mực kiểm toán cũng như những hướng dẫn về mặt nghề nghiệp của hãng kiểm toán quốc tế, từ đó có thể nâng cao được chất lượng hoạt động của mình. Do đó, đối với các doanh nghiệp kiểm toán trên thế giới, việc gia nhập làm thành viên của hãng quốc tế là xu hướng và cũng là động lực để thúc đẩy sự phát triển của doanh nghiệp kiểm toán đó. Hiện nay, trên thế giới các hãng kiểm toán toàn cầu có thể hoạt động theo các mô hình: Mô hình Công ty mạng lưới; Mô hình Hiệp hội các Công ty uy tín; Mô hình Liên kết. Tuy nhiên, trở thành thành viên hãng kiểm toán quốc tế đòi hỏi các công ty kiểm toán phải giữ được bản sắc và thương hiệu kiểm toán của mình nhằm khẳng định vai trò và vị thế độc lập của mình. Trong mọi hoàn cảnh, để công ty kiểm toán phát triển bền vững, điều quan trọng nhất vẫn là nội lực của công ty. Phát huy nội lực và trí tuệ Việt nhưng có học tập, kế thừa tinh hoa của nền kiểm toán quốc tế chính là giá trị thương hiệu kiểm toán lớn nhất, bền vững nhất mà các công ty kiểm toán cần hướng tới. Các công ty kiểm toán nhỏ có thể cân nhắc việc sáp nhập lại với nhau hoặc sáp nhập với các công ty kiểm toán có uy tín để tạo thành sức mạnh nội lực để từ đó có thể cạnh tranh đặc biệt khi hội nhập kế toán, kiểm toán trong thời gian tới. 3.3.2.3. Hoàn thiện điều kiện phương tiện làm việc 86 Qua khảo sát thực tế công tác đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán của các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam, tác giả nhận thấy việc ứng dụng phần mềm kiểm toán trong các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam nhìn chung còn hạn chế. Ngoại trừ một số công ty kiểm toán là thành viên của các hãng kiểm toán lớn. Mặt khác, việc ứng dụng công nghệ vào trong công tác kiểm toán đem lại hiệu quả thực hành rất cao. Hiện nay có rất nhiều công ty phần mềm đã xây dựng và phát triển nhiều phần mềm kiểm toán với nhiều chức năng mở rộng trong đó tích hợp nhiều công cụ phân tích, biểu diễn dữ liệu... rất thuận lợi cho việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Chính vì vậy các công ty kiểm toán muốn nâng cao đánh giá trọng yếu và rủi ro tác giả nhận thấy đây việc hoàn thiện phương tiện công cụ làm việc này tác động rất lớn đến chất lượng kiểm toán nói chung và chất lượng đánh giá trọng yếu và rủi ro nói riêng. Cụ thể như sau: - Đối với công tác đánh giá trọng yếu: Phần mềm máy tính có thể trợ giúp KTV tính toán chỉ tiêu mức ước lượng ban đầu về trọng yếu. Nếu có sự trợ giúp của phần mềm đã được cài đặt sẵn công thức, KTV chỉ cần nhập dữ liệu đầu vào của các chỉ tiêu được lựa chọn làm số gốc, khi đó máy tính sẽ tự động tính toán mức trọng yếu và KTV chỉ cần cân nhắc các yếu tố định tính ảnh hưởng đến mức trọng yếu để điều chỉnh mức trọng yếu cho phù hợp với đơn vị được kiểm toán. - Đối với công tác đánh giá rủi ro kiểm toán: Để xác định rủi ro kiểm toán, KTV cần phân tích sơ bộ BCTC. Thông qua phần mềm, máy tính sẽ trợ giúp KTV trong việc thực hiện các phép tính cơ học, phân tích, biểu diễn dữ liệu một cách nhanh chóng và chính xác. Hơn nữa, khi xác định rủi ro kiểm toán, KTV cần phân tích những biến động bất thường. Phần mềm máy tính cho phép so sánh nhiều tập dữ liệu thông tin cùng một lúc. Với các tập thông tin được tổ chức ở dạng bảng, việc đặt các cột dữ liệu ở cạnh nhau giúp cho KTV có thể phát hiện một cách dễ dàng những sự khác nhau, hoặc trùng nhau, hoặc bỏ sót của các khoản mục kế toán. Bên cạnh đó, phần mềm máy tính với những phương pháp biểu diễn số liệu đa dạng, nhanh chóng như biểu đồ, đồ thị, hàm số... sẽ giúp KTV nhìn rõ một cách trực quan những xu thế của dữ liệu thông tin, những điểm bất thường của quá trình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp từ đó định hướng kiểm toán một cách chính xác, xác định được rủi ro kiểm toán và tập trung kiểm tra các khoản mục trọng yếu, từ đó rút bớt được thời gian kiểm toán và nâng cao được chất lượng kiểm toán. Ngoài những tác dụng của phần mềm máy tính đối với công tác đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán như trên, việc ứng dụng phần mềm kiểm toán trong các công ty kiểm toán còn có tác dụng đối với việc quản lý và soát xét cuộc kiểm toán của các nhà quản lý trong công ty kiểm toán. Cơ sở dữ liệu cũng như các kết quả đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán sẽ được lưu trữ khoa học trên máy tính, rất thuận tiện cho việc quản lý, soát xét cuộc kiểm toán, từ đó các nhà 87 quản lý trong công ty kiểm toán có thể dễ nhận biết các vấn đề trọng yếu, có rủi ro mà các KTV có thể bỏ sót trong quá trình thực hiện kiểm toán để có những điều chỉnh kịp thời đối với nội dung và phương pháp kiểm tra, tránh được những rủi ro có thể có đối với công ty kiểm toán. Từ đó tạo dựng được uy tín và danh tiếng cho công ty kiểm toán, nâng cao được chất lượng kiểm toán. Các công ty kiểm toán có thể tham khảo các phần mềm đã sử dụng như AS2 mà Deloitte đang áp dụng. 3.3.2.4. Xây dựng văn hóa doanh nghiệp, thương hiệu và uy tín của công ty kiểm toán Đối với các công ty kiểm toán, vấn đề văn hóa doanh nghiệp, uy tín và thương hiệu luôn là vấn đề sống còn, quyết định sự thành bại của công ty bởi lẽ kiểm toán là một trong những ngành nghề đòi hỏi nhiều niềm tin của người sử dụng thông tin, luôn cần được kiểm soát bởi các quy định rất chặt chẽ về chất lượng dịch vụ. Điều này có thể thấy rõ qua việc các công ty cùng cấp một loại hình dịch vụ kiểm toán và tư vấn tài chính giống nhau cho cùng một khách hàng, nhưng phí kiểm toán mà các công ty đưa ra lại khác nhau, thậm chí là chênh lệch rất lớn mà vẫn được khách hàng chấp thuận. Chính ở thương hiệu và uy tín của các công ty kiểm toán đã làm nên sự khác biệt này. Một công ty, muốn phát triển bền vững, phải tạo được uy tín, thương hiệu cho riêng mình, đó không chỉ là mong muốn mà còn là mục đích theo đuổi lâu dài của bất kỳ công ty nào. Ngược lại, để duy trì được thương hiệu, uy tín và bản sắc doanh nghiệp của mình mỗi công ty kiểm toán lại phải nỗ lực xây dựng và gìn giữ hình ảnh, giảm thiểu rủi ro có thể phát sinh làm ảnh hưởng đến uy tín công ty. Đây cũng chính áp lực giúp các công ty kiểm toán phải duy trì một hệ thống quản lý chất lượng và kiểm soát rủi ro kiểm toán một cách có hiệu quả nhất. 3.4. Những hạn chế và hướng nghiên cứu trong tương lai Đề tài chủ yếu nghiên cứu và giải quyết về góc độ hoàn thiện việc xác định mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam. Đề tài chưa đi sâu vào từng loại quan hệ nhằm tiến tới xây dựng mô hình, giải quyết mô hình và định lượng tương đối chính xác ảnh hưởng của các yếu tố trong đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tới chất lượng kiểm toán dựa trên những số liệu điều tra với quy mô mẫu lớn hơn để có số liệu có độ tin cậy cao hơn. Đây sẽ là hướng nghiên cứu của tác giả trong giai đoạn tiếp theo. 88 KẾT LUẬN Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán có vai trò rất quan trọng đối với công tác lập kế hoạch, thiết kế chương trình kiểm toán một cách hiệu quả, từ đó ảnh hưởng tới chất lượng của cuộc kiểm toán. Đây là phần việc quan trọng và chiếm nhiều thời gian, công sức nhất trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán một cách hợp lý, khoa học sẽ góp phần làm tăng hiệu quả của cuộc kiểm toán, nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán và tạo nên sự phát triển vững mạnh của các công ty kiểm toán trong môi trường cạnh tranh như hiện nay. Đề tài đã hệ thống hóa những vấn đề lý luận chung về đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC. Qua nghiên cứu đã góp phần làm sáng tỏ một số khái niệm và những vấn đề về đánh giá trọng yếu và rủi ro cũng như phân tích được mối quan hệ biện chứng giữa đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán. Bên cạnh đó, nghiên cứu đánh giá thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC do một số công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam tại Hà Nội thực hiện trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán. Thông qua những nghiên cứu khảo sát thực tế, tác giả nhận thấy công tác đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC là rất cần thiết nhưng vẫn chưa được hầu hết các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam coi trọng đúng mức, dẫn tới chất lượng kiểm toán độc lập của Việt Nam chưa cao, cụ thể là còn nhiều sai phạm trong ý kiến kiểm toán của KTV và hậu quả là một số KTV và công ty kiểm toán độc lập Việt Nam đã bị xử phạt hoặc khiển trách bởi Hội nghề nghiệp, Uỷ ban Chứng khoán nhà nước Từ đó, đề tài cũng đã mạnh dạn đề xuất một số giải pháp cụ thể, có tính khả thi nhằm thực hiện các phương hướng đã đề ra nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam. Tuy nhiên do hạn chế về phạm vi nghiên cứu nên đề tài còn có những hạn chế như không nghiên cứu được hết các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam. Nội dung nghiên cứu không thực sự hoàn thiện chẳng hạn như chưa ước lượng được một cách chính xác mức độ ảnh hưởng của đầy đủ yếu tố đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán đến việc nâng cao chất lượng kiểm toán và độ tin cậy của các ước lượng này. Đây sẽ là định hướng nghiên cứu trong tương lai để hoàn thiện hơn nữa việc đánh giá trọng yếu và rủi ro nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán BCTC. 89 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Tài liệu tiếng việt: 1. Bộ Tài chính (2013), TT 214/2012TT-BTC ban hành Hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam. 2. Liên đoàn Kế toán quốc tế - IFAC (1992), Những Chuẩn mực và Nguyên tắc Kiểm toán Quốc tế, Công ty Kiểm toán Việt Nam. 3. Luật Kiểm toán độc lập – Luật số 67/2011/QH12 của Quốc hội nước Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam khóa XII kỳ họp thứ 9 thông qua ngày 29/3/2011 4. Bùi Thị Thủy (2013) – Luận án Tiến sĩ kinh tế, “Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT BCTC các DNNY trên thị trường chứng khoán Việt Nam” 5. Đặng Đức Sơn & cộng sự (2011), “Các giải pháp nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động KTĐL ở Việt Nam” 6. PGS.TS. Nguyễn Phú Giang (2016), Giáo trình kiểm toán căn bản – NXB Thống Kê 7. Phan Văn Dũng (2015), “Các nhân tố tác động đến chất lượng kiểm toán của các doanh nghiệp kiểm toán Việt Nam theo định hướng tăng cường năng lực cạnh tranh trong điều kiện hội nhập quốc tế” 8. Phạm Tiến Dũng (2007), “Hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo quyết toán ngân sách nhà nước cấp huyện do Kiểm toán nhà nước thực hiện” 9. Trần Khánh Lâm (2011) - Luận án Tiến sĩ kinh tế - Đại học Kinh tế TP. Hồ Chí Minh, “Xây dựng cơ chế KSCL cho hoạt động KTĐL tại Việt Nam” 10. Trần Thị Giang Tân & cộng sự (2011) - Đề tài nghiên cứu khoa học cấp Bộ, “Cơ sở lý luận và thực tiễn của việc thiết lập các quy định về KSCL cho hoạt động kiểm toán Việt Nam” 11. Trương Hải Yến, Luận văn thạc sỹ “Hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán BCTC doanh nghiệp công ích quốc phòng do Kiểm toán nhà nước thực hiện” 12. (Trang tin điện tử của Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam) 13. (Trang tin điện tử của Tạp chí Kế toán) Tài liệu nước ngoài: 1. Dolphy D’Souza – The chartered accountant (2011), “audit materiality” 2. Alvin A.Arens, Randal J. Elder, Mark S. Beasley (2003), Auditing and Assurance Services - An integrated Approach, Prentice Hall 3. Báo cáo về thiết lập quan điểm về tính trọng yếu trong hoạt động kiểm toán của kiểm toán Nhà nước Trung Quốc (2011) 90 4. Beatty (1989): “Tính trung thực của thông tin tài chính được trình bày trên BCTC sau khi được kiểm toán”; 5. Holstrum, G. L. and W. F. Messier, Jr. (1982), A Review and Intergration of Empirical Research on Materiality, Auditing: A Journal of Practice and Theory (Fall): pages 45-63. 6. Knechel (2009): “Chất lượng kiểm toán là đạt được mức độ đảm bảo”; Defond & Zhang (2014) 7. Lau Tze Yiu, Peter tại đại học Hongkong (1997) về “Phân tích tác động của rủi ro, trọng yếu và cấu trúc đối với việc lựa chọn bằng chứng kiểm toán”. 8. Leslie, D. A. (1985), Materiality, Toronto: The Canadian Institute of Chartered Accountants 9. Palmrose (1988): “Khả năng KTV không phát hiện và báo cáo sai sót”; Pany, K., and S. Wheeler. (1989), Materiality: An inter-industry comparison of the magtitudes and stabilities of various quantitative measures, Accounting Horizons (December): pages 71-78 10. Titman & Trueman (1986): “Mức độ chính xác của thông tin cung cấp cho Nhà đầu tư” 11. Thomas M.Kozloski tại Đại học Drexel (2002) “Đánh giá rủi ro sai sót của KTV: Tác động của sự tương tự và kinh nghiệm rủi ro từ các đánh giá trước”. 12. Vincent E. Owhoso tại Đại học Florida (1998) về “Giảm rủi ro kiểm toán thông qua hoạt động kiểm soát kiểm toán”. 13. Warren, C. S. and R. K. Elliott (1986), Materiality and audit risk, a descriptive study, working papers. 91